הפטור ממס שבח במסגרת פרויקט פינוי-בינוי לפי סעיף 49כב לחוק חל על תמורה כספית (מזומן) רק במידה שסך כל התמורות (שווי הדירה החדשה בתוספת המזומן) אינו עולה על "תקרת השווי" המוגדרת בחוק. בעוד שהפטור על הדירה החלופית מהווה במהותו "דחיית מס" (שכן יום ושווי הרכישה של הדירה הישנה "מתגלגלים" לדירה החדשה), הפטור על המזומן (עד התקרה) הוא פטור סופי. זאת בניגוד לפטור לפי פרק חמישי 1 (דירה יחידה), המעניק פטור מהותי ומלא על כל השבח (עד לתקרה של 5,008,000 ש"ח בשנת 2026), ללא גלגול עלויות היסטוריות.
על פי סעיף 49כב(א)(1) לחוק, המוכר ליזם יחידת מגורים במתחם פינוי-בינוי זכאי לפטור ממס שבח אם התמורה שקיבל היא זכות ביחידת מגורים חלופית אחת. על פי נוסח החוק והפרשנות המקצועית, הפטור יכול לחול גם על תמורה כספית נוספת, ובלבד ששווי הדירה החלופית בתוספת המזומן לא עלה על "תקרת השווי" .
תקרת השווי נקבעת לפי הגבוה מבין שלושה החלופות כאמור לעיל.
במידה שניתנה תמורה כספית מעבר לתקרה זו, או ששווי הדירה החדשה לבדה עובר את התקרה, החלק העודף (המכונה "הפרש השווי") ייחשב כמכירת זכות אחרת במקרקעין ויחויב במס שבח בהתאם . יצוין כי תשלום עבור דמי שכירות לתקופת הביניים והוצאות כרוכות אינם נחשבים כתמורה כספית המבטלת את הפטור .
הבחנה בין פטור פינוי-בינוי לפטור "דירה יחידה"
קיימת הבחנה מהותית בין שני סוגי הפטורים.
- אופי הפטור (דחייה מול פטור מהותי):
- בפינוי-בינוי: הפטור לגבי הדירה החלופית נחשב ל**"דחיית מס"**. סעיף 49כב קובע כי שווי הרכישה ויום הרכישה של הדירה החדשה יהיו אלו של הדירה הישנה . המשמעות היא שבעת מכירת הדירה החדשה בעתיד, המוכר ישלם מס על כל השבח שנצבר מאז רכישת הדירה המקורית (הישנה). לעומת זאת, הפטור על המזומן שמתקבל (עד התקרה) הוא פטור סופי ומוחלט.
- בדירה יחידה (פרק חמישי 1): זהו פטור "אמיתי" ומהותי. המוכר פטור ממס על השבח הריאלי שנצבר עד לתקרת הפטור. בעת רכישת דירה חדשה לאחר מכן, "יום הרכישה" שלה יהיה יום רכישתה בפועל, והשבח מהדירה הקודמת "נמחק" מבחינת רשויות המס.
- תקרות הפטור (נכון לשנת 2026):
- דירה יחידה: תקרת הפטור המעודכנת לשנת 2026 (תקופה שבין 1.1.2025 ל-31.12.2027) עומדת על 5,008,000 ש"ח . כל סכום מעבר לכך חייב במס יחסי.
- פינוי-בינוי: התקרה אינה סכום שקלי קבוע אלא נגזרת משווי הדירה הישנה או משטחה (כמפורט לעיל), מה שמאפשר לעיתים פטור על נכסים יקרים מאוד אם הם עומדים במבחני השטח .
- זהות המוכר:
- הפטור לדירה יחידה ניתן רק ליחיד .
- הפטור בפינוי-בינוי עשוי להינתן גם לתאגיד המחזיק בדירה, שכן אין דרישה מפורשת בחוק שהמוכר יהיה יחיד בלבד לצורך פרק זה .
מסקנות הלכה למעשה:
- תמורה במזומן: ניתן לקבל מזומן בפטור ממס שבח במסגרת פינוי-בינוי, אך ורק אם סך התמורות (דירה + מזומן) נמוך מ"תקרת השווי" (למשל 150% משווי הדירה הישנה). כל שקל מעבר לתקרה זו יחויב במס שבח מלא כ"זכות אחרת".
- תכנון מס: יש לזכור כי הפטור על הדירה החדשה בפינוי-בינוי אינו "מוחק" את המס אלא דוחה אותו. אם בכוונת הדייר למכור את הדירה החדשה מיד עם קבלתה, עליו לקחת בחשבון שחישוב המס יתבסס על עלויות הרכישה ההיסטוריות של הדירה הישנה.
- בדיקת זכאות: מומלץ לבחון האם ניתן להשתמש בפטור של "דירה יחידה" (פרק חמישי 1) במקום פטור פינוי-בינוי, שכן הוא עשוי להיות כלכלי יותר במקרים מסוימים בשל היותו פטור מהותי ולא דחיית מס, בכפוף לתקרה של 5,008,000 ש"ח (נכון ל-2026).
עוד הערות חשובות:
- הגדרת "יחידת מגורים" בפינוי-בינוי גמישה יותר מהגדרה רגילה וכוללת גם מבנים שבנייתם טרם נסתיימה או ששימשו למגורים שנתיים רצופות לפני ההכרזה .
- החישוב המדויק של "תקרת השווי" דורש הערכת שמאי לגבי שווי הדירה הנמכרת ושווי הדירות החדשות במתחם.